中图分类号：K254.2 文献标识码：A 文章编号：1000-9639(2008)03-0097-13 税收是历代王朝财政的主脉，税制状态反映出封建王朝的理财能力和观念取向。晚清就地筹款政策影响下的税政制度，主要弊端有三：其一，中央与地方共一财源，各省内结、外销之款均来自省内各类税捐，无所谓国家税、地方税之分；其二，各省税制因长期推行就地筹款政策而更趋紊乱，税种、税率、征税方法、税款使用、征收机构等，因时因地，各有区别；其三，中央集权与地方分权的政治矛盾明显体现在税款使用、征税权限等方面，导致督抚与部臣的纠葛愈益明显。 庚子以后，理财新知东播中土，朝野各界也频频考察域外财政，日本、欧美诸国的理财制度渐为国人所知，各种资讯提示着协调中央与地方的财政矛盾只有依靠厘定财权，尤其是推行国、地两税的划分，才可各就轨道，并可藉此确立预算制度，预防财政危机进一步加深。两税划分的具体实践是在清理财政过程中逐步展开的①。揆诸各类文献，可以看出：在固有制度与外来新制难以衔接的背景下，时人划分两税的学理资源，几乎大部分取法于日本、欧美等国，分析旧制利弊，界定国地税源，朝野各方几乎均以西式标准为取舍；两税划分的过程中，由于对西式税制学理认知角度差异以及固守本省利益的需要，中央与各省在划分标准、具体接引、税制分级等问题上，显然各有所宗。分税言论的歧异，隐隐显示出改革税制与固守本位的矛盾心态。 一、新尺度与旧制度 清承明制，国内政治集权与财政集权是一个互为表里的制度体系。在大一统框架下的赋税结构中，占主要地位的是田赋、盐税和关税。晚清以降，各类商税开征，收入渐增，厘金制度显为代表。然而，后来创设的这些制度依然沿着旧式的协解、奏销轨道运行，税政体系仍为一统天下的模式，从未以国地分界、税源分类来规划税制。地方督抚控制财源的行为，也是在协解和奏销制度框架内侵蚀中央财政份额。甲午之后“就地筹款”政策的推行，各省自为风气，财政愈益紊乱，税政弊端也以各种形式体现出来。 晚清税政弊端由来已久，朝野各界均有批评，有侧重宏观者，有诟病细微者，角度、深度各有不同。光绪中叶之前，批评者多就事论事，很少从整个税制上加以反省，抨击厘金病商苛政一类显为例证②。新政推行之后，随着东西各国税制新知大规模东播中土，朝野各界在把握外来税制精义的同时，反观国内税政现状，遂产生种种诟病。与以往不同，这些批评意见重在揭露税制根本缺陷，而这些根本缺陷是基于西式税制的映衬而自然暴露的。西方税制简洁完备、收支有序的“理想”境界，确实能反衬出国内税制的混乱无序。参照系统的转换，映像自然也会发生改变。由域外新知反观国内旧制，本土税制弊端的症结已非从前批评意见所能囊括，换言之，从前的批评均系枝枝节节，言少及义。新形势下对旧制的尖锐批评，无疑是一种“以西制观旧制”的新发现。 首先，税制是否简洁有序，这是中西对比过程中时人感触较多的问题。有关旧制弊端的“新发现”往往从评论“文明国”理想的税制架构开始。日俄战争后，有人即从税制简洁有序这一角度，对比中外税制的种种差别，颇感于文明国家税制明晰，而本土租税则纷繁复杂，“文明各国租税，有所谓国税、地方税、附加税各等，中央政府所集者惟国税而已；至于地方税，则由地方官与参事会支收；若附加税，则为自治团体之事。吾国既无国税、地方税之名，所谓租税者，既为国用，又为地方用，如解京诸饷，即国用之类也；如报销诸费，即地方用之类也；至于附加税，则亦有相类者焉”③。此外，尚有陋规、杂费、杂捐杂税、津贴、捐输、报效、加价等等，形成税外有税、租外加租、捐外有捐的庞杂税制，与东西各国税制明晰、简洁有序的状态形成巨大反差。正如时论所见：“近年举办新政，出款渐多，惟加增税目，徒为一时弥缝之计，税法繁扰，而国家仍无实惠”，“方今百度维新，税法尤急须改良，宜仿照各国最简法，专重普及者数款，以直取于民为本，不足则辅之以他”④。注重主要税源、删减杂小税源成为改良税制的着眼点。 清季负责清理财政的外省官员对此尤有感触。奉天清理财政局在对比中外税制差别后认为，国内税制无规矩可循，章制远不完整，各省办法更显分歧。该局运用西方的财政“法理”、“原理”，观照地方税政的混杂无序状态： 我国税法向未厘定，征收制度率沿用习惯法。其关于国家正税者，已不免办法分歧，罅漏百出；而地方财政所收入尤为章制不完，显违法理。即以奉天而论，从前财政本极简单，嗣因政费增加，乃创办各种捐款以为补苴之计；近年因筹办各项新政，需款浩繁，国家财力不足以支办之，乃各量地方所出，谋地方所入，只以税源有限，筹款维艰，于是对物、对事分别酌量收捐，因地制宜，纤细毕具……各种捐款，或属普通办法，或系单行章程，或为附加税，或为独立税，错杂纷纭，更仆难数……机关既不统一，用途复多混淆，且经征舞弊，搜括病民，与财政收入之原理背道而驰者尤属不少。⑤ 宪政编查馆官员则从西方诸国盛行直接税、间接税角度，发现了各省税制的紊乱和复杂，尝谓：“泰西岁入至多，而名称至简，大抵不外直接税与间接税二种而已。中国则地丁一项，即银米兼收，而且盐课、河工分摊既多，徭钱公费附益滋多。科则则随地各殊，名色则因时各异。至于税厘等项尤为烦猥之丛。”该馆由此得出税制必须改革，不可因循下去⑥。宪政编查馆汇聚了通晓中西政情、知悉域外财税制度的新学人士，此辈往往依据新制衡量旧制，自然会对本土的税制纷杂有切肤认识⑦。除了简化税制、规范税种以外，引进新式税种、改良恶税也是改革旧制言论的重要方向。张謇在条议新政的奏折中就提出，应该吸收日本税制的优点，引进矿山税、邮便税、车船税等8种新税⑧，以替代种类繁多的恶税。
