会计产生于原始社会后期说

      中图分类号：F23文献标识码：A文章编号：1009-6116（2004）06-59-04

      对会计的产生，当前有两种截然不同的观点：一种认为“考古发掘的文物证实，在旧石器时代中晚期。人类最初的会计行为——原始计量、记录行为已经发生了。”（注：郭道扬.会计发展史纲[M].中央广播电视大学出版社，1984.12.）后来又明确为“会计的历史起点：简单刻记与直观绘图阶段（旧石器时代中晚期）”。（注：郭道扬.会计史教程第一卷[M].中国财政经济出版社，1999.32.）另一种观点认为“不管原始人如何用各种文字或计数方法描述其生活，真正使原始会计成为可能的是私有制的出现与国家的产生，”（注：王建忠.会计发展史[M].东北财经大学出版社， 2003.39.）按照后者的论断，会计只能产生于奴隶社会初期。争论的焦点在于：如何认识会计产生的标志：

      一、最早出现的会计核算方法的讨论和实证

      索科洛夫《会计发展史》介绍：早在20世纪初，俄罗斯会计史界对最早产生的会计核算方法进行过讨论：大多数作者坚持说是资产盘存，但也有不少人认为是往来账户。该书认为“这个争论并不需要解决，两种方法是由于不同方面的要求，它们是平行存在的”。（注：索科洛夫.会计发展史[M].中国商业出版社，1990.2.）

      在新石器时代，随着社会生产力的发展，氏族公社的剩余产品逐渐增多，社会大分工和交换的发展，人们的私有观念和私有财物都在逐渐发展，要求对公社和家庭财产进行维护和记录。

      生活中的债务结算，在文字形成以前已经产生。据全国人大民族委员会办公室编印的《云南西盟大马散佤族社会经济调查报告》第157页介绍：处于原始社会阶段的佤族的这块木刻，上方刻着三个刀口，第一个表示借债人，第二个表示中间人，第三个表示债权人；下方八个刀口表示借债数目。一式劈为同样形式的两片，由双方各执一片，作为凭据。

      

      佤族的刻木记账不仅说明了中外流行的“合券”（欧洲称为“比卡尔”“符木”）起源于原始社会后期文字形成以前，更说明了当时已经产生了对建立往来账户的需求或经济基础，也有了计算技术条件，实际上，往来账已经产生。这种方式是否只适用于一次还清的往来业务，多次偿还怎么办？下述可能有所启示。

      佤族的刻木记账不是孤证。“基诺族长期通行刻竹记事，用不同形状的竹片代表不同的事物，再用大小刻口表示数目。在原始社会里，社员要向村社提供一些公用的物品，如米、鸡、蛋、茶、盐、银子等。按品类和数目，即用刻竹记录下来。村社中有人专管这些刻竹，分类捆成一捆一捆。每家床头也有若干竹刻，既是‘记事簿’又是‘账本’。”（注：刘文英.漫长的历史源头[M].中国社会科学出版社，1996.第220页。）

      无独有偶，这种刻木记账的现象，一直流传到“1826年以前英国财政部”。（注：郭道扬会计史教程第一卷[M].中国财政经济出版社，1999.第57页。）郭道扬教授引用美国托普亚期·丹齐克 （Tobias Dantxick）的介绍：“这块‘账板’的‘谱系也许非常古老。’它同一本现金账一样，在其上刻记着一定英镑的数目。上面的每一小齿代表一英镑，大齿代表十个英镑及一百英镑等等，最终合计起来反映一定总数。”见下图：

      

      上述和马克思论及的印度农村公社可以相互印证。“从地理上看，一个村落是一个包含几百或几千亩耕地或荒地的区域；从政治上看，它象一个社团或小行政区。每个村落是、而且在实际上常表现为一个分离的村社……，官吏一、因语言不同而称为坡退尔（Potail）、谷德（Goud）、曼狄尔 （Munda）等等的是为首的居民，通常管理村落的事务，解决居民的纷争，履行警察的职务，并征收村内的赋税。……二、库努（Curnum）……担任记录。”（注：马克思恩格斯通信集第一卷[M].三联书店，1957.第553页。）既然“征收村内的赋税”，就要对赋税进行管理和核算，必然需要会计，库努可能就是会计员。

      古埃及纸莎草纸“手稿卷上最初记载的内容是资产清册，在埃及第一王朝和第二王朝（公元前3400-前2980年）每两年对动产和不动产进行一次盘存。到第四王朝时期，间断的（离散的）、盘存被例行的（连续的）核算所取代。盘存的目的主要是核算银子、面包等财产收付情况。具体手续由三个人完成：第一个人在纸莎草纸上记下预定拨付的财富数额，第二个人在旁边填上实际拨付数，最后，由第三个人把上述两项数字进行比较。然后登记两者的差异。”（注：索科洛夫.会计发展史[M].中国商业出版社， 1990.2-3页。）三人分工记录预定拨付效、实际拨付数并比较差额，必然能够综合记录收入、付出、实存，可能有会计账簿。其前的草创初期可能只记三者之一，尤其是实际拨付数。

      这里记述的并非资产盘存产生的初始情况。因为定期盘存制度产生以前，必然有不定期盘存。这种零散的盘存方法，只点存数。以便心中有数。因而零散的资产盘存，或者收入、发出记录.其产生时间应当早于公元前3500年前即原始社会末期。

      两河流域乌鲁克文化（公元前3500-前3100年）乌鲁克遗址第4层发现的泥板文书。有杰姆代特奈斯尔（公元前 3000年）的象形文字泥板，反面是货物单。既有货物清单，亦可证明资产盘存的存在。而且“这种象形文字所达到的水平说明，将来还会在其它遗址发现更早的……文字”。（注：（英）塞顿·劳埃德·美索不达米亚考古[M].文物出版社，1990年版，第45页。）