中图分类法 K107文献标识码 A 在现代人的眼里，中国的财务会计远远落后于西方发达国家，特别是93年财务会计制度改革，大量引进“大陆法系”的会计制度、“海洋法系”的理财理论以后，这种印记在人们的脑海里更加深刻。但是，现存古埃及的纸莎草纸、古巴比伦的泥板、中国的简牍、意大利中世纪的帐簿等不同时代的第一手会计史料证明，中国古代对世界会计史的贡献是辉煌的，对世界理财理念的确立与完善起到过不可磨灭的促进作用。会计是用于经济管理的，它随社会生产发展和经济管理的需要而产生和发展。由于中国不仅是四大文明古国之一，而且是世界上最早进入封建社会的国家，因此它的经济文化发展较早，管理经济的会计自然也是这样，周朝至秦汉，更是远远超过同时代的欧洲。为了适应中国古代经济发展管理的需要，中国古代会计经历了几次大的变革，每次变革都把我国会计推向一个新的高度，理财理念更为先进与完善。 本文从西周至清朝中期（鸦片战争以前）中国古代会计的改革与理财理念的演进作一些探讨。 一 第一次古代会计变革——西周至春秋战国时期 古代会计的第一次变革，使会计由殷商时期的混沌走向有序，并建立了中式官厅会计的古典模式。 西周时期，比较系统的会计组织和国库组织已经形成，并建立了原始的内部控制制度。《周礼·天官》讲“司会掌帮之六典、八法、八则……而听其会计”。当时人们把零星核算谓之“计”，把对一定时期的经济情况的总合考核谓之“会”，会计核算的含义已非常明确；周王朝提出“以九式均节财用”的经济制度；《周礼》中提到的“稽功会事诛赏”、“岁终则会政致事”、“会其行事”，其中的“会”为考核之意。这些说明当时的会计工作已有了考核监督、管理经济的职能；周朝司会所属的职内、职岁、职币三个部门分别掌管收入、支出和余财的考核和计算，职内还对官府的财用支出进行考核，司书负责全面核算，司会对其所属的四个部门交互考核，他们之间的关系符合内部牵制和统驭控制的要求。春秋战国时期，类似当今“凭证”、“帐簿”、“报表”及“记帐方法”意义的会计形式已基本建立，当时凭证已经有了“主辨券”（三联），会计记录方法采用“出入”作记帐符号，四柱结算法已初步得到运用。 中国古代的统治者重视的是官厅会计，官厅会计是为管理国家财政收支而设，因此理财的原则往往就是官厅会计核算的原则。春秋时期，孔子提出“政在节财”的理财原则，《管子》一书更提出，通过会计核算与审查，才能达到节用的目的，“崇尚节用”后来成了我国古代理财家的共同思想。为了确保理财原则的实现，当时还相应的制定了会计法规和对会计人员素质提出了要求，如《管子》提出的“明法审数”、（“明法”就是要按照国王所颁的规章制度和法令条文去办事；“审数”是指对各项收支和各方面报上来的数据，要心中有数，不能有作伪或差错）孔子指出的“会计当而已矣”这些都体现出统治者已认识到，只有依靠完备的法制，通过恰当的会计核算和理财，才能达到理财的目的。 二 第二次古代会计变革——秦汉至隋唐时期 秦汉至隋唐时期，为适应中国封建经济的发展和鼎盛，中国古代会计进行了第二次变革，变革的结果是在全国建立了一个单一的金字塔式的官厅会计结构，不但改进了会计记录方法而且还发展了会计分析方法，使会计信息质量提高、会计信息系统趋于严密。 在会计记录方法方面：这一时期，会计帐簿发展到“草流——细流——总清帐”三帐设置的阶段，汉代的赋税及商业会计中还出现了“三脚帐”、“四脚帐”等中国固有的复式记帐法的萌芽；当时的会计凭证已经有了“三辨券”；源于周朝的“上计制”（会计报告制度）在汉代得以完善。在会计分析方法方面：唐代以前的会计分析仅仅是财计部门根据“上计簿”对国家财政收支情况作一般的分析，并通过这种分析来衡量官吏工作的好坏，以决定奖惩，而唐代吏官李吉甫通过《元和国计簿》一书的比较法，把国家财政预算收入与实际收入进行对比分析，说明财政收支的情况及原因，并找出相应对策。比较分析法的出现标志着我国古代会计分析方法得到了初步发展。 这一时期的理财思想随着官厅会计的发展而进一步深入，着重表现在对费用的全面认识和管理方法的完备上。如西汉桑弘羊提出“计委量入”的原则，与西周的“量入为出”制相反，它更为密切地强调会计对费用的核算；唐朝的刘晏本着国家财政必须开支的应如数照付，不必要开支力求节俭的原则，成功地解决了漕运问题；唐朝的杨炎提出的“量出制入”制，使预算概念在官厅会计的费用核算中得以完善；唐朝的陆贽提出通过加强日常出纳手续制度、加强费用日常核算和定期报告制度、加强会计分析等方法对费用实行重点管理。同时，为贯彻统治者的理财思想，这一时期的会计法制观念也得到加强，对会计人员的素质要求也进一步提高。如汉朝的“上计律”，把会计报告制度上升到法律高度，唐朝的“出纳律”使会计信息和管理的法规更详细和完备；刘晏提出的选择会计人员标准为“通敏、精悍、廉勤”，要求会计人员讲求工作效率，办事勤奋认真，且廉洁奉公。 三 第三次古代会计的变革——宋朝至清朝中期 从宋、明到清朝中期（鸦片战争以前），中国的封建经济缓慢发展，商品经济日渐壮大，到明末清初，出现了资本主义生产关系的萌芽。与经济发展相适应的会计也在原官厅会计的基础上，发生了第三次变革，变革的结果是会计效率的提高和民间会计的迅猛发展。 宋朝会计的变革与发展主要表现在三个方面：（1）国家专设会计司作为官厅会计的专门机构，会计机构不仅开始独立化，且在组织上确立了其在皇朝财计机构中的重要地位；（2）会计计量由前几个时期的以实物量度为主转变为以货币计量为主，使当时的计量方法和经济管理水平大大提高；（3）算盘的出现与初步使用使筹算技术和会计效率有所提高。明清时期的会计变革与发展主要表现在：（1）随着商品经济的发展，民间会计迅速发展，工商业会计帐房里，已经开始运用“龙门帐”这一较为严密的复式记帐体系，“三脚帐”、“四脚帐”在我国民间会计中被广泛运用，中式簿记发展到这才体现有健全的簿记体系；（2）各种凭证被民间会计全面运用，改变了千百年来“重信义，轻凭证”的思想；（3）珠算完全代替筹算，计算口诀和计算方法一形成体系，大大促进会计核算速度的提高。
